Gestão competitiva e criaçÃo de valor: o papel da controladoria



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COMPETITIVIDADE, CRIAÇÃO DE VALOR E GESTÃO ECONÔMICA



Armando Catelli

São Paulo - Brasil

Professor Doutor do Departamento de Contabilidade e Atuaria da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade (FEA) da Universidade de São Paulo (USP).

e-mail: catelligecon@uol.com.br


Edilene Santana Santos

São Paulo - Brasil

Mestre e Doutoranda em Controladoria e Contabilidade pela Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade (FEA) da Universidade de São Paulo (USP).

e-mail: editron@uol.com.br



Palavras-chave:

Competitividade, custos de oportunidade, criação de valor, gestão econômica




Tema:

La Gestión Económica de las Empresas Y las nuevas Estrategias competitivas

Recursos Audiovisuais:

Laptop e Projetor de multimídia

COMPETITIVIDADE, CRIAÇÃO DE VALOR E GESTÃO ECONÔMICA



Palavras-chave:

Competitividade, custos de oportunidade, criação de valor, gestão econômica



Tema:

La Gestión Económica de las Empresas Y las nuevas Estrategias competitivas


RESUMO
Diante dos desafios impostos às empresas pela hipercompetição global, com suas demandas características por um dinamismo acelerado, conhecimento intensivo, gestão compartilhada e abertura para o futuro, as respostas da contabilidade gerencial, aqui propostas, se expressam na forma dos critérios do Sistema de Gestão Econômica. Esse sistema volta-se para a competitividade, focando a mensuração do valor econômico agregado em cada decisão mediante custos de oportunidade dados pela melhor alternativa rejeitada, em parâmetros de mercado. Esses critérios de mensuração possibilitam a determinação do valor econômico agregado em cada transação, evento, atividade, área de responsabilidade e no todo da empresa – o que permite a avaliação contínua da competitividade da empresa e de todos os seus níveis gerenciais, na cadeia de valor – caracterizando um modelo de gestão compartilhada intrinsecamente eficaz no ambiente competitivo. A orientação para o futuro caracteriza o processo interativo de planejamento, execução e controle como feedback e feedforward – tanto diante do ocorrido, como diante de cenários que antecipam desafios competitivos às empresas. Assim, o sistema proposto possibilita incorporar a abordagem competitiva de modo abrangente na empresa, focando o modelo de gestão, o modelo de mensuração e o sistema de tomada de decisões na busca contínua da melhor alternativa de decisão pelo seu custo de oportunidade, como o critério básico que constitui como competitiva toda a atividade econômica empreendedora.

COMPETITIVIDADE, CRIAÇÃO DE VALOR E GESTÃO ECONÔMICA




1. Introdução

Na segunda metade do Século XX, a presença crescente de múltiplos atores no cenário econômico mundial fez emergir a consciência de que a competitividade, antes mais restrita a setores econômicos e a países e regiões geográficas, havia adquirido dimensões de uma hipercompetição global (D’Aveni, 1995), que surpreendia até as mais experientes empresas. O caso, hoje paradigmático, da General Electric é ilustrativo:

“Sentimos o seu poder devastador (...) quando a competição global – sobretudo japonesa – começou a devorar nossos lucros. Tínhamos vários negócios vulneráveis, inclusive utensílios domésticos e produtos eletrônicos de consumo.

Contudo, para as empresas que naqueles dias fabricavam torradeiras e ferros de passar roupa, bastava ser rentável, mesmo que não soubessem fazer mais nada além daquilo. Mesmo hoje, ainda se ouvem observações insensatas do tipo: ‘Bem, estamos dando lucro, e daí?’

Bem, e daí que em muitos casos está tudo errado. Se for um negócio sem solução competitiva de longo prazo, é apenas uma questão de tempo até o naufrágio” (Welch, 2001, p. 119).

A fim de enfrentar as ameaças da competitividade global às suas economias e promover sua inserção na economia mundial, os países vêm se organizando em blocos econômicos – como a União Européia, a NAFTA, o MERCOSUL e outras. Além disso, são incentivados inúmeros acordos bilaterais sobre ciência e tecnologia, logística, normas de qualidade, facilidades comerciais, trabalho, imigração, educação e outros fatores de competitividade da sociedade. Para as empresas, como observa Santos, esses esforços significam muitas vezes um doloroso, mas promissor processo de mudança e adaptação.

“Para superar as ameaças e aproveitar ao máximo as oportunidades da hipercompetição, as empresas – como vem sucedendo nas economias avançadas e sucederá cada vez mais nas empresas latino-americanas - são levadas a romper a própria inércia e a se adaptar, muitas vezes dolorosamente, às novas realidades em mudança contínua da hipecompetição global” (Santos, 2.000, pp.47ss).

As mudanças contínuas nos hábitos, valores e parâmetros de gestão das empresas diante do ambiente hipercompetitivo vêm há décadas despertando demandas por sistemas de informações gerenciais aptos a superar os limites da contabilidade tradicional de custos que predominou na primeira metade do Séc. XX. De fato, conforme Kaplan (1987, pp. 93ss) e Ansoff (1988, pp.10-16), a contabilidade de custos tradicional desenvolveu-se durante a época mais estável da produção em massa, entre 1920 e 1950, depois da extraordinária criatividade e turbulência da Revolução Industrial. Contudo, desde os anos 1950 o ambiente econômico experimenta um processo de mudanças inesperadas e aceleradas, que Drucker (1978) chamou de “A Era da Descontinuidade” caracterizando-a por novas tecnologias e novas indústrias delas decorrentes; uma nova e genuína economia global; um novo pluralismo institucional que modifica o papel dos governos; e a emergência do conhecimento como o recurso central da economia (id. p. xi). O autor (1990, p.51) nota que, nas primeiras décadas do Século XX , “the cost accounting, not technology, gave GM and GE the competitive edge that made them worldwide industry leaders. Following World War II, cost accounting became a major U.S. export”. Mas ele também ressalta suas atuais limitações uma vez que “cost accounting is based on the realities of the 1920s”.

Por isso, conforme Catelli et al. (2002, pp. 5-6) a complexidade e mutabilidade do a que estão hoje sujeitas as empresas levantam novas demandas ao sistema de informação gerencial por instrumentos capazes de, superando os limites da contabilidade tradicional, captar antecipadamente e em tempo real, os sinais, inclusive “weak signals” de mudanças (Ansoff 1984, pp. 22f, 352ff ), e de imprimir toda a flexibilidade e dinamismo ao processo gerencial, integrando na realidade contábil os parâmetros da economia hipercompetitiva. É o que o presente trabalho procurará brevemente apresentar, após examinar, a seguir, as demandas atuais com que as empresas e a contabilidade gerencial se defrontam no ambiente de hipercompetição global.



  1. Desafios à Criação de Valor no Ambiente de Competição Global

A intensa turbulência causada pela competição global para as empresas é denominada por D’Aveni (1995) de hipercompetição, como um fenômeno que não apenas ultrapassa as fronteiras geográficas e espaciais, mas constitui uma aceleração no tempo de ocorrência das inovações, como um ciclo contínuo que erode constantemente as vantagens competitivas adquiridas: “em vez de buscar uma vantagem sustentável, a estratégia nos ambientes hipercompetitivos agora se concentra no desenvolvimento de uma série de vantagens temporárias. Em vez de tentar criar estabilidade e equilíbrio, o objetivo da estratégia é o de romper o status quo” (D’Aveni, 1995, p. XXVIII).

A este propósito D’Aveni cita o caso da Microsoft, que mesmo quando já possuía 90% do mercado de sistemas operacionais para computadores pessoais, investiu maciçamente na geração sucessiva de outros sistemas em substituição a seus próprios sistemas anteriores (id. p. XXII). Assim, nota o autor, uma característica básica do ambiente de hipercompetição é a da “destruição criativa” schumpeteriana (id. p. XVIII, 218ss e 354-356), pela qual a empresa destrói e substitui continuamente vantagens competitivas alcançadas, modificando as regras da competição, desenvolvendo o mercado e anulando as vantagens dos concorrentes e causando defasagens e obsolescência, mesmo em grandes e poderosas empresas. As consequências de tais defasagens são abordadas por Hamel & Prahalad (1995, p.6), que observam a lentidão das reações às mudanças enfrentadas por empresas líderes como a Sears, General Motors, IBM, Westinghouse e Volkswagem. Os autores notam que essas e outras empresas como Philips, Dayton-Rutson, TWA, Texas Instruments, Xerox, Boeing, Daimler-Benz, Salomon Brothers, Digital Equipament, Citicorp, Bank of America, DuPont, Pan Am:

“(...) viram a erosão ou destruição do seu sucesso pelas marés de mudanças tecnológicas, demográficas e na regulamentação, e pela magnitude da produtividade e ganhos em qualidade obtidos por seus concorrentes não tradicionais. Surpreendidas por essas forças, poucas empresas pareciam ter o controle do seu próprio destino” (id., p. 6-7).

O profundo impacto do ambiente hipercompetitivo nas empresas vem trazendo consigo há décadas uma crescente insatisfação com os sistemas contábeis tradicionais e, cada vez mais, a necessidade de uma nova abordagem da contabilidade gerencial como resposta ao novo enfoque competitivo da gestão.

Assim, ainda antes de escrever “Relevance Lost” (1987) Kaplan, num artigo escrito em 1984, intitulado “Yesterday’s Accounting Undermines Production”, já observava:

The present era of intense global competition is leading U.S. companies toward a renewed commitment to excellence in manufacturing… There remains, however, a major – and largely unnoticed – obstacle to the lasting success of this revolution in the organization and technology of manufacturing operations. Most companies still use the same cost accounting and management control systems that were developed decades ago for a competitive environment drastically different from that of today” (Kaplan, 1984, p. 275).

Conforme Kaplan (id., pp. 277-280), a fim de superar os limites da contabilidade de custos tradicional, o sistema de mensuração da empresa de classe mundial deverá enfocar: o “commitment to quality” (id. p. 277); os esforços “to eliminate setup times and to implement just-in-time inventory” (id. p. 278); a superação de “partial productivity measures, such as value added per employee or output per direct labour hour” (id. p. 279); a distinção “between products that compete on the basis of cost and those that compete on the basis of unique characteristics valued by purchasers” (id. p. 279); a busca de “to measure skills, training, and morale of the work force”…if employees do not share a company’s goals, the company cannot survive as a first rate competitor” (id. p. 279-280).

Drucker, escrevendo em 1990, (1995, p. 51-54), aponta quatro limitações da contabilidade tradicional de custos a serem superadas: o seu foco meticuloso nos custos de mão de obra, enquanto as demais economias de custos são objeto de alocações mais ou menos arbitrárias;

traditional cost accounting measures only the costs of producing. It ignores the costs of nonproducing, whether they result from machine downtime or from quality defects that require scrapping or reworking a product or part” (today, nonproducing time consumes 20% to 50% of the total production time); “manufacturing cost accounting assumes the factory is an isolated entity”,[ ignorando] “for example, the impact of a manufacturing process change on a product’s acceptance in the market or on service quality”; “In effect, traditional cost accounting can hardly justify a product improvement, let alone a product or process innovation”.

Por isso, o autor preconiza a integração de parâmetros econômicos e de negócios na contabilidade empresarial: “The new manufacturing accounting, which might more accurately be called ‘manufacturing economics”, differs radically from traditional cost accouning in its basic concepts. Its aim is to integrate manufacturing with business strategy” (id.p. 50).

Como observam Catelli et al. (2002, p. 6) o impacto abrangente do ambiente de hipercompetição no conjunto das atividades da empresa faz com que as demandas ao sistema de informação gerencial levantadas pelos diversos autores, não se restrinjam à mera renovação da metodologia de tratamento contábil como atividade estanque e separada das demais áreas e questões gerenciais relevantes para o sucesso da empresa – como sucedera no período taylorista com a contabilidade de custos. A resposta a essas demandas aponta para uma concepção global, holística, do sistema de informações como inseparável do sistema de gestão, capaz de abranger num todo consistente: a competitividade como criação de valor sustentável, através de decisões em parâmetros econômicos; um modelo de gestão compartilhada da empresa, inserida na cadeia de valor e uma concepção interativa do processo de gestão, voltado para a flexibilidade e sensibilidade à mutabilidade do ambiente.

A seguir, este trabalho procurará apresentar os critérios e instrumentos do Sistema de Gestão Econômica1 como contribuição para a solução dessas demandas da abordagem competitiva.




3. Competitividade, Criação de Valor e Custos de Oportunidade


3.1. Competitividade, Eficácia e Criação de Valor Sustentável

Como afirma Porter (1990a, p.2), ”a vantagem competitiva surge fundamentalmente do valor que uma empresa consegue criar para seus compradores e que ultrapassa o custo de fabricação pela empresa”. Esta relação entre competitividade e criação de valor caracteriza a eficácia da empresa, no ambiente hipercompetitivo, como sua capacidade de competir criando valor sustentável no tempo.

Partindo do conceito básico de eficácia como “o grau segundo o qual as organizações atingem suas missões, metas e objetivos”, Gibson et al. (1988, p.77) e Catelli (2003) consideram uma empresa eficaz na medida em que ela seja capaz de atender aos requisitos ou fatores-chave de eficácia: sobrevivência, adaptabilidade do processo decisório, desenvolvimento, produção, eficiência e satisfação dos agentes envolvidos.

Nesse sentido, para ser eficaz a empresa necessita gerenciar esses diversos fatores de eficácia. São, assim, necessários indicadores – de fato, medidas ou índices – que identifiquem o grau em que esses diversos fatores ocorrem na empresa. Por exemplo, como indicadores de eficiência, a relação quantidade de matéria-prima consumida por unidade produzida; número de unidades fabricadas por hora, os diversos índices de produtividade, etc. Outros índices medem a satisfação dos agentes envolvidos, como fornecedores, clientes, empregados, acionistas e todos dizem respeito ao gerenciamento dos fatores de eficácia. Mas, a eficácia requer que o grau de ocorrência simultânea de todos os fatores no conjunto da empresa possa ser avaliado. De fato, na busca da eficácia ocorrem freqüentemente trade-offs entre diversos fatores, por exemplo, eficiência versus adaptabilidade ou sobrevivência versus satisfação dos agentes envolvidos. A eficácia não é expressa, portanto, pela simples maximização de cada fator, mas pela sua combinação ótima, e é justamente esta que tem ser gerenciada e avaliada.

Ora, essa avaliação não pode ser realizada apenas a partir dos índices que mensuram o grau em que cada fator ocorre na empresa. Primeiramente, porque alguns dos fatores mencionados são de difícil mensuração, mesmo por índices. Como obter índices aceitáveis, por exemplo, de sobrevivência ou de adaptabilidade? Além disso, mesmo nos fatores mais facilmente mensuráveis, os índices são expressos em sistemas diversos de mensuração (por exemplo, homem/hora, valor da ação, percepção da marca etc), o que torna impossível a sua comparação ou a tentativa de reduzi-los a um só conjunto homogêneo mediante somatória.

Por exemplo, o Balanced Scorecard (Kaplan & Norton, 1992, p. 71) associa índices físicos e qualitativos de modo complementar às medidas de desempenho financeiro tradicional. Com isso, permanecem conceitualmente separados o conjunto dos índices físico-qualitativos (por ex. introdução de um novo padrão de qualidade na área de Produção) e o conjunto de valores monetários (diminuição do lucro nos próximos 3 anos da Empresa), o que pode ocasionar “disparity between improved operational performance and disappointing financial measures” (id., p. 77). Assim, apenas a mensuração econômica (por ex. do impacto no lucro sustentável, decorrente do esforço de aumentar a participação no mercado em 10%) pode ser considerada indicador efetivo da competitividade da empresa, capaz de expressar o impacto do conjunto dos seus fatores de eficácia.

Por outro lado, como observa Catelli2 parece claro que, ceteris paribus, isto é, mantendo todos os demais fatores constantes, o aumento em um dos fatores de eficácia exprime um aumento no resultado econômico da empresa. Desse modo, a combinação conjunta dos fatores de eficácia se exprime no resultado econômico obtido pela empresa.

Por isso, o resultado econômico não constitui apenas um dos muitos objetivos da empresa, mas é o objetivo que, ao ser atingido, expressa o grau de consecução de todos os demais objetivos combinados. Assim, Catelli & Guerreiro (1992, p.11) conceituam que “o lucro corretamente mensurado é a melhor e mais consistente medida da eficácia da organização”.

Conforme representado na Figura 1, o resultado como medida da eficácia de toda a empresa é expressão da eficácia de todas as “partes” ou elementos componentes da empresa, sendo obtida nas transações, produtos e serviços, atividades e departamentos da organização, os quais, para serem eficazes, têm que alcançar objetivos de eficiência, produtividade, satisfação das pessoas, e outros requisitos básicos de eficácia.

Com efeito, a busca de realização dos diversos objetivos da empresa, como entidade econômica, converge para a sua atividade de transformação de recursos escassos em bens e serviços para a satisfação de necessidades ilimitadas, como nota Reis (1997, pp. 65ss). O mesmo autor observa que é o reconhecimento do mercado, mediante a compra do bem ou serviço produzido pela empresa, que convalida o seu êxito em atingir os objetivos, ou fatores, que possibilitaram a produção desses bens ou serviços com suas características. Assim, é o mercado que, ao aceitar os produtos da empresa, manifesta que esta atingiu seus objetivos, criando valor de maneira competitiva, ou seja, foi eficaz. Quando os bens e serviços da empresa são rejeitados pelo mercado, isso significa que seus objetivos não foram atingidos e que a empresa não foi capaz de criar valor competitivo, sendo ineficaz. Ora, o reconhecimento do mercado é expresso economicamente no lucro que a empresa obtém com a venda de seus produtos. Assim, o resultado econômico, ao expressar a validação, por parte do mercado, dos produtos da empresa, é a melhor medida da sua eficácia.

Essa relação entre os demais objetivos da empresa e o resultado econômico é também aduzida por Pereira (1993, pp. 74ss) na sua demonstração de que lucro como a melhor medida da eficácia da empresa: exprime a variação da riqueza da empresa entre dois momentos, representando o impacto das suas atividades na variação do seu patrimônio e valor; expressa a qualidade das interações do sistema empresa com o ambiente; reflete as condições de sobrevivência da organização, do seu desenvolvimento, de sua adaptabilidade em relação ao ambiente, da qualidade do seu processo produtivo, da sua eficiência e da satisfação dos seus clientes e consumidores; apresenta caráter preditivo da eficácia do sistema ao mostrar se a empresa terá ou não condições de sobrevivência e desenvolvimento, ou seja, será capaz de criar valor sustentável no tempo, assegurando assim, o cumprimento de sua missão em continuidade.

F
igura 1: Competitividade, Eficácia e Resultado Econômico

Fonte: Adaptado de Catelli, 2003


3.2. Resultado Econômico e Criação de Valor nas Transações

O objetivo básico da empresa de cumprir sua missão em continuidade, gerando resultados, caracteriza-a como agente econômico, voltado à produção de outputs com valor maior que os inputs, num processo de criação de valor. Todo o conjunto de objetivos da empresa converge para o objetivo da criação de valor e, em última análise, todos os seus agentes participantes internos e externos têm o interesse e expectativa de que a empresa seja eficaz na criação de valor (Santos 2000).

O resultado, como criação de valor, é objetivado em todas as decisões da empresa, a partir de cada transação, até as decisões mais abrangentes, destinadas a produzir grandes acréscimos futuros na riqueza da empresa.

Para a consecução desse objetivo, a empresa necessita de instrumentos conceituais de informação e mensuração que possibilitem identificar a geração de valor nas suas decisões, desde as transações até à empresa como um todo.

De fato, desde os esforços mais antigos para se medir a riqueza, a ciência contábil se concentrou na variação patrimonial dos empreendimentos. Littleton & Zimmerman (1962, p.78) relatam que, já em 1546, Gottlieb “usou uma demonstração resumida (summary account) (ativos à esquerda e passivos e capital anterior à direita) para mostrar que a diferença entre os totais é o cálculo do lucro, o qual quando adicionado ao lado menor produz novos totais iguais”.

Na Gestão Econômica, o conceito de resultado como variação da riqueza da empresa produzida por uma transação ou conjunto de transações pode ser representado pela Figura 2. Conforme a Figura, em t0, antes da transação, a empresa possui sua riqueza inicial, como um conjunto de recursos disponíveis, os quais, ao serem mensurados monetariamente constituem o patrimônio da empresa. Em t1, após a transação, os recursos disponíveis apresentam novas características físicas (por exemplo, quantidades, numerário, prazos, etc.), as quais foram alteradas pela transação, ocasionando a variação física desses recursos, como variação da riqueza da empresa. Essa variação física, mensurada monetariamente, constitui a variação patrimonial provocada pela transação. A variação patrimonial líquida (diferença entre o patrimônio líquido em t1 e o patrimônio líquido em t0) provocada pela transação, constitui o seu resultado.







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